תיקון 190 לפקודת מס הכנסה מגדיל את שיעור הפטור על הקצבה אך בהוראותיו החדשות שולל מעובדים רבים, את הזכאות לפטור ממס על הקצבה בעת הפרישה. כמו כן, מאפשר ביצוע היוון קצבה פטור ממס בשיעור גדול מבעבר, אך דה פקטו, פורשים מעטים יהיו זכאים לפטור ממס על היוון קצבה, לפי נוסחת השילוב החדשה. במאמר זה נביא את תמצית השינויים ומשמעותם. תיקון מס' 190 לפקודת מס הכנסה עבר בחקיקה בתחילת חודש מאי 2012.

​

​

​

מעתה, בעת עזיבת מקום עבודה או פרישה, שוב ניתן להשאיר כספי פיצויי פיטורים בקופת גמל (לאחר שנוכה מהם המס כחוק בהתאם להוראת פקיד השומה), כשהם נזילים וניתנים לפדיון בכל עת כסכום חד פעמי במזומן. זאת כמובן כל עוד לא מדובר בכספי פיצויים אשר ניתן לגביהם אישור לרצף פיצויים או אישור לרצף קצבה, שכן במקרים אלו הרי שמדובר בהסדר שונה במהותו עם מס הכנסה. התיקון לחוק מתייחס גם למוטבים אשר מעתה שוב יכולים להשאיר כספים בקופת הגמל במקרה פטירה של העמית. בכל מקרה, ככלל, הכספים יועברו לחשבון "חדש" אליו לא ניתן יהיה להפקיד כספים נוספים. נדגיש, כי הרווח הריאלי (מעבר לעליית המדד) ימוסה בשיעור של 25%. החישוב וניכוי המס יבוצע באופן יחסי, בעת משיכת הכספים. במידה ויבחר הפורש או המוטב, לפי העניין, בקבלת קצבה מכספים אלו, הקצבה תיחשב ל"קצבה מוכרת" וכולה תהיה פטורה ממס.

​

הגדלה הדרגתית של שיעור הפטור ממס על הכנסה מפנסיה חודשית (קצבה מזכה), משיעור של 35% בשנת המס 2011, עד לשיעור של 67% בשנת המס 2025. כאשר, בשנים 2012-2015 שיעור הפטור יעמוד על 43.5%, בשנים 2016-2019 שיעור הפטור יעמוד על 49%, בשנים 2020-2024 שיעור הפטור יעמוד על 52% והחל משנת המס 2025 יעמוד שיעור הפטור על 67%. כמו כן, הפטור על "קצבה מזכה" שונה כך שמעתה הוא מחושב לפי מכפלה של שיעור הפטור בתקרת הפטור ולא לפי מכפלה של שיעור הפטור בפנסיה המשולמת בפועל או בתקרת הפטור, הנמוך מביניהן.

​

הוצאת "קצבה מוכרת" מ"נוסחת השילוב"- מעתה, אפשר ליהנות, הן מפטור ממס על "קצבה מוכרת" והן מפטור ממס על "קצבה מזכה", גם יחד. כמו כן, חלו שינויים בהגדרת הקצבה המוכרת, ככלל, "קצבה מוכרת" הינה פנסיה המשולמת מכספים שנצברו בקופת גמל לקצבה עליהם כבר שולם המס בעת ההפקדה או החוסך בקופת הגמל לא היה זכאי להטבות מס (כמו ניכוי או זיכוי) בעת ההפקדה וכך גם לגבי כספי פיצויים שהושארו בחשבון "חדש" בקופת הגמל לאחר ההתחשבנות עם מס הכנסה בעת עזיבת עבודה או פרישה או כספי עמית שנפטר שהושארו על ידי המוטב בחשבון "חדש" בקופת הגמל, והכל - כל עוד לא מדובר בקרן ותיקה.

​

מעתה, קצבת שאירים תהיה פטורה ממס בגובה תקרת ה"קצבה המזכה", בין אם היא משתלמת מאת המעביד, על פי חוק או הסכם קיבוצי ובין אם היא משתלמת מקופת גמל לקצבה או מתכנית ביטוח. מאידך, השאירים הזכאים לפטור ממס הוגדרו לראשונה באופן מפורש והם אלו בלבד: בן זוג, ילד והורה, כהגדרתם בסעיף 9(6ו) לפקודה.

​

הוראות חדשות בכל הנוגע להיוון קצבה לרבות הגדלה הדרגתית של שיעור הפטור ממס על היוון קצבה מזכה עד לשיעור של 67% בשנת המס 2025 (כמפורט מעלה בסעיף 2) והפרדה בין היוון קצבה מזכה לבין היוון קצבה מוכרת. עם כל ה"טוב" שבדבר, אני תוהה היכן "הבשורה הגדולה". שכן, כל עוד הפטור ממס על היוון קצבה מזכה נגזר מהפטור ממס על קצבה מזכה ובמסגרת נוסחת השילוב החדשה מובאים בחשבון מענקי הפרישה הפטורים ממס ששולמו לפורש במהלך 32 השנים שקדמו לגיל הזכאות (כמפורט מטה בסעיף 8) הרי שנגיע למסקנה כי בפועל, פורשים מעטים יהיו זכאים לפטור ממס על היוון קצבה, לפי נוסחת השילוב החדשה! באשר ליתר ההוראות החדשות, ניקח לדוגמא את ההוראה "התמימה" לפיה על סכום שהתקבל עקב היוון קצבה מוכרת, אשר אינו פטור ממס (דהיינו שמעבר להיוון בגובה הפטור ממס על היוון קצבה מזכה בתנאי שהפורש זכאי לפטור הנ"ל), יוטל מס רק בשל מרכיב הרווח היחסי, בשיעור של 15% בלבד.

די בכך שנעשה חישוב לדוגמא ונשווה את התוצאה המתקבלת ממיסוי הרווחים לפי שיעור של 25% על הרווח הריאלי בלבד (שמעבר לעליית המדד) לעומת 15% על כל הרווח הנומינלי בכדי להראות כי בדרך זו רשות המסים עשויה לגבות יותר מס! (תלוי בכלל הנתונים). דוגמא נוספת להוראה "תמימה" הינה ההוראה המתייחסת ליחיד שנפטר לאחר שמלאו לו 75 שנים וטרם החל לקבל קצבה מוכרת. לראשונה נקבע, כי יראו אותו כמי שהיוון את הקצבה המוכרת ערב פטירתו. משמעות הדבר, ניכוי מס מהרווח היחסי (כהגדרתו), כאשר, טרם התיקון, מהכספים המהווים קצבה מוכרת (למעט כספי פיצויים נזילים שנכנסו זה עתה להגדרת קצבה מוכרת), לא ניכו מס בעת התשלום למוטבים לאחר פטירתו של העמית. בהמשך לזה, נסיים בדוגמא להוראה חדשה נוספת המעלה תהיות- תשלומים פטורים שהיו בקופת הגמל של היחיד בעת שנפטר וכן ריבית ורווחים הנובעים מהם, שהועברו לקופת גמל משלמת לקצבה של מוטב לשם משיכתם כקצבה מוכרת, יהיו פטורים ממס אם נמשכו כקצבה.

​

סעיף 8(ג)(1) לפקודה תוקן כך שהחל מיום 1 בינואר 2011 ניתן לפרוס גם הכנסה מ"הפרשי קצבה" שנתקבלו החל מיום זה, על פני (עד) 6 שנים לאחור. שימו לב- ככלל, קצבה, כאשר היא משולמת לפני גיל פרישה, חייבת גם בתשלום דמי ביטוח לאומי ויש להביא זאת בחשבון בפריסה לאחור. כמו כן, במקרה של פריסה, עשוי הפורש להיקלע למצב בו המוסד לביטוח לאומי ידרוש בחזרה את דמי האבטלה היחסיים, במידה ושולמו לו באותן השנים.

​

באיחור של 4 שנים מאז תיקון 3 אשר הפך את כל הקופות לקופות לקצבה, ביטול ההגבלות המיוחדות שחלו עד כה באשר להוצאה המותרת בניכוי לצורך מס, לעניין תשלומים של חברה לקופת גמל, לטובת שכיר בעל שליטה (למעט ההגבלות לעניין פיצויים ותשלומים לקרן השתלמות אשר לגביהן - לא חל שינוי).

​

שינוי דרמטי של אופן חישוב הזכאות לפטור ממס על קצבה, לפי סעיף 9א לפקודת מס הכנסה ("נוסחת השילוב"). בין היתר, מעתה יילקחו בחשבון מענקי הפרישה הפטורים ממס ששולמו לפורש במהלך 32 השנים שקדמו לגיל הזכאות ("גיל הזכאות" – גיל הפרישה או הגיל שבו החל יחיד לקבל קצבה מזכה, כולה או חלקה, לפי המאוחר). נזכירכם, כי ערב תיקון 190 לפקודה, נלקחו בחשבון רק מענקי הפרישה הפטורים ממס ששולמו לפורש לאחר תחילת תשלום הקצבה או במהלך 15 השנים שקדמו ליום תחילת תשלום הקצבה וגם, לא בהכרח כל מענק מכל מעביד ולא בהכרח בשיעור של 100%.

​

כמה אנשים אתם מכירים שלא "נוגעים" בפיצויים בגיל ארבעים בעת שהחליפו מקום עבודה? כמה אנשים אתם מכירים שכל כספי הפיצויים שלהם הופקדו במלואם מתחילת הדרך בקופה לקצבה ולא בקופה "הונית", על מנת שיתאפשר להם לייעד את כל כספי הפיצויים לרצף קצבה ועל ידי כך להימנע מניצול ולו חלקי של הפטור על הפיצויים בעל כרחם בהמשך הדרך ? ובכל מקרה, די בכך שנביט לעבר "דור ההייטק" שעדיין במעגל העבודה אשר מחליף מקומות עבודה כדרך להתקדם ולשפר את רמת ההכנסה ותוך כדי נוטל לידיו כספי פיצויים פטורים ממס בעת החלפת מקום עבודה, בשביל להבין עד כמה הגדלת שיעור הפטור ממס על קצבה מזכה היא למעשה "הונאה", שכן בפועל, ילכו ויתמעטו הפורשים שיהיו בכלל זכאים לפטור ממס על הקצבה, לפי נוסחת השילוב החדשה! מזמן, שכחו באוצר ובכנסת, מה ששופטים מכובדים בבתי הדין לעבודה, טורחים להזכיר לנו בפסקי הדין שלהם, יום יום, כי תכליתם של כספי פיצויים, בין היתר, הינה "להקל על העובד בהתבססות חדשה בעבודה אחרת" ו"להטיב את מצבו הכלכלי של העובד עם סיום עבודתו ולאפשר לו רשת ביטחון כלכלית בפרק הזמן מעזיבתו את מקום עבודתו ועד למציאת מקום עבודה חלופי שימשיך לפרנסו בכבוד" ולכן, זה לא פשע ולא חטא לעשות שימוש בכספי פיצויים תוך ניצול הפטור ממס בתקופות של אבטלה. בטח לא פשע או חטא, עליו מגיע "עונש" בשלילת הפטור ממס על הקצבה, 30 שנה מאוחר יותר! באשר למידע אותו צריך הפורש למסור לפקיד השומה לצורך חישוב הפטור, מתי בפעם האחרונה ניסיתם לאתר מידע ומסמכים הנוגעים לפיצויים ששולמו לכם לפני 30 שנה? לסיכום, לאחר סימולציות והשוואות, אפשר לומר כי לגבי פורשים אשר קיבלו מענקים פטורים ממס בטווח של 15 שנים טרם הפרישה, נוסחת השילוב החדשה, עם חלק מהפורשים מיטיבה, עם חלק מהפורשים אינה מיטיבה ואינה גורעת ועם חלקם אף גורעת. ואולם, עם רובנו, במבט לעתיד, פורשים שיקבלו מענקים פטורים ממס בטווח של למעלה מ- 15 שנים טרם הפרישה, נוסחת השילוב החדשה פוגעת אנושות באפשרות לקבל בעתיד פטור ממס על הקצבה.

 

זה המקום להדגיש ולהבהיר כי בכל זאת, ישנה הוראת מעבר לתיקון 190 לפקודה המקלה על חלק מהפורשים, לפיה: "קיבל אדם לפני יום התחילה מענק פטור, ואותו מענק לא היה מובא בחשבון לעניין סעיף 9א(ג) לפקודה, כנוסחו ערב יום התחילה, לא יובא המענק האמור בחשבון לעניין סעיף 9א(ג) לפקודה, כנוסחו בסעיף 5(2) לחוק זה". זאת אומרת, מענק פטור שנתקבל לפני יום התחילה (וליתר דיוק לפני יום הפרסום של החוק ברשומות - 14.05.2012) והוא נתקבל בטווח שלמעלה מ- 15 שנים מיום התחלת תשלום הקצבה ולפיכך לא נכלל בנוסחת השילוב "הישנה", לא יכלל גם בנוסחת השילוב "החדשה". בכל זאת, אם זו הגזירה, לכל הפחות יכולה היתה רשות המסים במסגרת תיקון 190 לפקודה להחזיר את האפשרות לייעד לרצף קצבה גם כספי פיצויים "הוניים" ומענקי פרישה שנתקבלו במזומן בעת הפרישה, כפי שהיה אפשרי בעבר, על מנת לצמצם את הפגיעה הצפויה מראש בפטור ממס על הקצבה. באשר למורכבות החישובים וריבוי אפשרויות המיסוי של כספי הפרישה, בייחוד כאשר רשות המסים מאפשרת לחלק מהפורשים לבחור בין נוסחת השילוב הישנה לבין נוסחת השילוב החדשה (סוג של הוראת מעבר), לכל הפחות על רשות המסים להעמיד באתר האינטרנט שלה, לטובת ציבור הפורשים, מחשבון מטעמה, שיקל עליו את קבלת ההחלטות בעת הפרישה.

​

לראשונה, הטלת מגבלה על גובה ההוצאה המותרת בניכוי לצורך מס, לעניין קצבה חודשית המשולמת על ידי חברה למי שהיה עובד בחברה ובעל שליטה בה או לקרובו. לפי סעיף 32(9)(א)(3) לפקודה, הקצבה לא תעלה על משכורתו הממוצעת בתקופת עבודתו ומוכפלת ב-1.5% בשל כל שנת עבודה; "משכורת ממוצעת" – סך כל הכנסתו של העובד מעבודה כאמור בסעיף 2(2) במהלך כל שנות עבודתו בחברה, כשהוא מחולק בשנות עבודה בחברה.

​

כאמור, טרם התיקון, בתנאים מסויימים, סעיף 9א לפקודה העניק פטור ממס על פנסיה בשיעור של 35% מ"קצבה מזכה" החל מגיל פרישה. לחילופין, סעיף 125ה לפקודה העניק פטור ממס על הכנסה מריבית בשיעור של 35% מ"ריבית מזכה" החל מגיל פרישה, לאותם פורשים אשר אין להם פנסיה, אך יש להם הכנסה מריבית מפיקדון בנקאי או תכנית חיסכון ובאופן דומה, לחילופין, סע' 9ד לפקודה, העניק פטור ממס על הכנסה משכירות בשיעור של 35% מ"שכירות מוטבת" החל מגיל פרישה, לאותם פורשים אשר אין להם פנסיה, אך היו בעלי עסק עצמאי ויש להם הכנסה מהשכרת הנכס ששימש בידם במישרין להפקת הכנסה מיגיעה אישית מעסק או ממשלח יד בישראל טרם פרישתם. כעת, לאחר התיקון,  שיעור הפטור על ה"קצבה המזכה" גדל בהדרגה משיעור של 35% עד לשיעור של 67% בשנת המס 2025 בעוד ששיעור הפטור על "ריבית מזכה" או "שכירות מוטבת" ימשיך לעמוד על 35% בלבד.

​

כיצד משיכה של פיצויים פטורים משפיעה על הפטור על קצבת הזקנה?

​

החל משנת 2012 קיים פטור על קצבת הזקנה, גובה ההכנסה הפטורה המירבית עומדת בשנת 2023 על 4,742 ₪. הפטור ניתן כחלק מהליך קיבוע הזכויות מותנה בחלקו במשיכת פיצויים פטורים, פיצויים פטורים שנמשכו בגין תקופת עבודה של 32 שנות עבודה שקדמו לפרישה יקטינו את גובה הפטור. הפגיעה תהייה ביחס של 1.35 בעבור כל שקל פיצויים פטורים (נוסחת הקיזוז). כאשר ממלאים בטופס 161ד, יש לתת ביטוי לפיצויים שנמשכו ולפגיעה ביתרת ההון הפטורה לאחר ההכפלה במקדם 1.35.

​

לצורך הדוגמה, עובד שמשך פיצוייים בגובה 100 אלף ₪ יפגע לו סל הפטור בפרישה בגובה 135 אלף ₪ (צמוד מדד) והפטור על קצבת הזקנה יפגע ב- 750 ₪. כדי לעבור ממונחים של פגיעה ביתרת ההון הפטורה (סל הפטור) לבין פגיעה בקצבה משתמשים במקדם 180 (מכפיל המרה להון). ז״א 135 אלף חלקי 180 יביאו אותנו לפגיעה בקצבה בסך 750 ₪ כלומר במונחים של היום במקום פטור על קצבה של 4,742 ₪ יהיה לו פטור על קצבה בגובה 3,992 ₪.

​

צריך להכיר שהפטור על קצבת הזקנה מורכב למעשה משני פטורים, פטור המותנה במשיכת פיצויים פטורים ופטור נוסף, שאחיד לכל הפורשים. הפטור המותנה מוגבל בתקרה, כך שאם תמשכו פיצויים פטורים מעבר לסכום של 425,600 ₪ לא תפגעו עוד בפטור על הקצבה. אתם למעשה תנצלו את כל הפטור המותנה במשיכת פיצויים פטורים ותישארו רק עם הפטור הנוסף. פטור שעומד בשנת 2023 על 1,550 ₪.

​

משכתם פיצויים לפני שנת 2012? חשוב שתכירו

​

חשוב לדעת כי התקנות שנכנסו לתוקף בשנת 2012 הגדירו גם הוראת שעה במהלכה, פיצויים פטורים שנמשכו לפני שנת 2012 וחלפו יותר מ – 15 שנה עד הפרישה לא ישפיעו על הפטור על קצבת הזקנה.

​

לצורך הדוגמה, פורש שמשך בשנת 2002 פיצויים פטורים בגובה 100 אלף ₪ ויוצא כעת לפנסיה, אותם 100 אלף ₪ לא יפגעו בפטור על קצבת הזקנה שלו מכיוון שחלפו יותר מ- 15 שנה עד הפרישה. פורש שמשך פיצויים בשנת 2007 או 2008, כדאי שיסתכל טוב מאוד על מועד המשיכה, יתכן שאם ידחה בקצת את מועד הפרישה יגדיל לעצמו את הפטור על הקצבה מכיוון שיחלפו אותם 15 שנים ממועד המשיכה ועד הפרישה.

​

​